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谈 消 费 税 的 纳 税 筹 划河南洛阳彭宏超人融资租赁资产的取得成本 （历史成本） 。! "以上会计分录的未实现融资收益 ２０万元， 是出 租人租出 按公允价值计价的资产时尚未实现的利息收入， 也完全符合将最低租赁收款额、 初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益的规定。（二）《企业会计准则———应用 指南》附录 《会计科目 和主要账务处理》中， 在解释 “１４ ６ １ 融资租赁资产”科目 的相关主要账务处理时， 是这样表述的： 在租赁期开始日 ， 按租赁开始日 最低租赁收款额与初始直接费用之和， 借记 “长期应收款”科目 ，按未担保余值， 借记 “未担保余值”科目 ， 按融资租赁资产的公允价值 （最低租赁收款额与未担保余值的现值之和） ， 贷记 “融资租赁资产”科目 ， 按发生的初始直接费用 ， 贷记 “银行存款”等科目 ， 按其差额， 贷记 “未实现融资收益”科目 。 融资租赁资产的公允价值与其账面价值有差额的， 还应借记“营业外支出 ”科目 或贷记 “营业外收入”科目（在解释 “１６１１ 未担保余值”科目 的相关主要账务处理时， 也有类似的表述） 。笔者认为， 上述文字表述明 显不妥。原因在于： 这样进行账务处理， 虽然使未实现融资收益的金额符合其实质， 但却使“融资租赁资产”科目 的借方核算的不是出 租人融资租赁资产的取得成本 （历史成本） ， 而是其公允价值。 这既不符合设置“融资租赁资产”科目 的初衷———核算企业为开展融资租赁业务取得资产的成本， 也不符合一般资产类科目 核算所遵循的历史成本原则。沿用上例， 按 《企业会计准则———应用指南》附录 《会计科目 和主要账务处理》中对 “１４ ６１融资租赁资产”科目 的相关主要账务处理的解释： 出 租方在租赁期开始日 的会计分录为：借： 长期应收款———应收融资租赁款 ２４ ０万元； 贷： 融资租赁资产 ２２０万元 （公允价值） ， 未实现融资收益 ２０万元。 同 时，借： 融资租赁资产 ５万元； 贷： 营业外收入 ５万元。分析： 虽然以上会计分录中未实现融资收益的金额为 ２０—符合未实现融资收益的实质， 但该会计分录登记入万元——账后却使 “融资租赁资产”科目 的借方金额增加至 ２２０万元。这就意味着， 该 “ 融资租赁资产” 科目 的 借方核算的 价值为２２０万元。换言之， “融资租赁资产”科目 借方核算的不是出 租人融资租赁资产的取得成本 （历史成本） ， 而是其公允价值。如前所述， 这样处理明 显不符合设置 “融资租赁资产”科目 的初衷， 也不符合历史成本原则。○"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""一、 选择合理的加工方式进行纳税筹划应税消费税产品在生产加工过程中， 所处的流转环节不同， 其计税依据也有所不同。如果纳税人在应税消费品的生产加工过程中选择了正确、 合理的加工方式， 就会相应地减少应缴纳的消费税， 降低自 己的税负。实际工作中， 纳税人对应税消费品的生产主要有自 营和委托加工 （即外包） 两种方式。纳税人以自 营方式生产应税消费品时， 所缴纳的消费税是以产品的实际销售价格作为计税依据的； 而采用委托加工方式生产时， 所缴纳的消费税是以受托方当期同类商品的平均销售价格或组成计税价格作为计税依据的， 并由受托方进行代扣代缴的。两者的计税基数是不同的。通常情况下， 受托方代扣代缴消费税的计税价格往往要低于应税消费品的实际销售价格， 并且受托方计税价格低于应税消费品实际销售价格的差额部分， 是不缴纳消费税的。这样一来， 纳税人通过委托加工方式生产应税消费品， 往往会节约一定数额的消费税， 并且在受托方与委托方存在着关联关系的情况下， 受托方收取的委托加工费可能会更低， 从而使得代扣代缴消费税的组成计税价格也会降低， 纳税人获取的收益会更大。例 １： 某酒业公司签订一份 ８ ００ ０ ０千克的粮食白 酒订单，合同规定的不含税价格为 ２０ ０ ００ ０ ０元， 白酒生产所需要的原材料成本为 ５０ ００ ０ ０元， 加工成本为 ４ ４ ００ ０ ０元。若酒业公司自 行生产该批白酒，应缴纳的消费税为 ４ ８ ００ ０ ０元 （２０ ０ ００ ０ ０×２０ ％＋８ ００ ０ ０×２×０ ．５ ） 。 若酒业公司将白 酒外包给一家白 酒厂生产 （假设委托加工费用 与自 营加工成本相同） ， 受托方按组成计税价格进行代扣 代缴消 费税， 这样， 酒业公司应缴纳 的消 费税为 ３１５ ０ ０ ０元 ［ （５０ ００ ０ ０＋４ ４ ００ ０ ０ ） ÷ （１－２０％ ） ×２０％＋８ ００ ０ ０ ×２×０ ．５ ］ ， 如果酒业公司收回白 酒后不再进行加工， 而将白 酒直接交付给定货单位， 就不需要再缴纳消费税了 ， 从而酒业公司可节约消费税 １６５０ ０ ０元 （４ ８ ００ ０ ０－３１５０ ０ ０ ） 。同时，由 于纳税人所缴纳的消费税允许在计算企业所得税前扣除，因此， 纳税人缴纳消费税的多少， 还将直接影响其税后净收益的数额。沿用 例 １： 假设该酒业公司适用 的城市维护建设税税率为 ７ ％， 188宝金博页面版费附加为 ３％， 企业所得税税率为 ３３％。 在采用 委托加工方式的时候， 由 于所缴纳的消费税是由 受托方代扣代缴的， 纳税人所缴纳的这部分消费税是不需要缴纳城市维护建设 税 和 188宝金博页面版 费 附 加的 ， 因 此， 其税后 净收 益为 ４ ９ ９ １５０２００７ ．９财会月 刊（ 会计） ? ３１ ? □